Balanço Patrimonial
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Balanço Patrimonial


Introdução ao Trabalho

Atendendo a disciplina de Contabilidade no que concerne o estudo do Balanço Patrimonial, que nos relata os bens e direitos da sociedade, bem como as obrigações com terceiros e os resultados investidos pelos proprietários; Demonstração do Resultado do Exercício, que nos informa o lucro ou prejuízo apurado pela companhia durante seu exercício social; Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido, que nos menciona as modificações ocorridas nas contas dos acionistas da companhia; Demonstração de Origens e Aplicações de Recursos, apresenta, por natureza de transação, os recursos que ingressaram na companhia e como esses recursos foram aplicados.

Sendo assim, a partir do que foi analisado acima será iniciado o estudo dos quatro itens de grande importância para a Contabilidade, pois o objetivo principal da contabilidade é coletar, registrar, resumir, analisar e relatar, em termos monetários, informações acerca dos negócios das companhias.

Desta forma será resumido estes temas de grande importância que se seguirá nas páginas adiante.


Capítulo 1

Balanço Patrimonial

O Balanço é a demonstração contábil que tem por finalidade apresentar a situação patrimonial da empresa em dado momento, dentro de determinados critérios de avaliação, por esse motivo é chamado "Balanço Patrimonial".

É a demonstração que encerra a seqüência dos procedimentos contábeis, apresentando de forma ordenada os três elementos componentes do patrimônio: Ativo, Passivo e Patrimônio Líquido.

Sendo assim, o Ativo (bens e direitos), o Passivo (obrigações) e o Patrimônio Líquido (diferença entre Ativo e o Passivo), se torna fácil de se entender o Balanço.

Importância do Balanço

Obter dados do Ativo, Passivo e Patrimônio Líquido, analisar suas variações durante determinado período de tempo, por meio da verificação direta dos registros contábeis, é tarefa trabalhosa. Mesmo nas pequenas empresas, podem ocorrer, diariamente, inúmeras operações e seus registros contábeis contêm grande número de particularidades.

Sendo assim existe a necessidade de resumir e apresentar os dados de forma adequada, que permitam às pessoas interessadas conhecer a situação patrimonial da empresa e variações ocorridas durante certo período de tempo.

Esta tarefa de resumir e apresentar os elementos para análise e interpretação será simplificada se a contabilização das operações for feita com critério e calcada em um Plano de Contas bem elaborado.

Portanto a grande importância do Balanço reside na visão que ele dá das aplicações de recursos feitas pela empresa (Ativos) e quantos desses recursos são devidos a terceiros (passivos). Isso evidencia o nível de endividamento, a liquidez da empresa, a proporção do capital próprio (Patrimônio Líquido) e outras análises a serem vistas no apêndice sobre Análise de Balanços. A visão de dois balanços consecutivos mostra facilmente a movimentação ocorrida no período e como a estrutura patrimonial e financeira se modificou no período.

Apresentação do Balanço

A apresentação dos elementos patrimoniais assume grande importância, pois se trata de peça contábil utilizada para revisão e análise dos negócios.

Com o propósito de reduzir excessos de heterogeneidades, caso os responsáveis pela empresa agissem livremente na preparação da demonstração, são estabelecidos certos princípios gerais sobre a forma de apresentação do Balanço.

O Ativo é indicado no lado esquerdo ou parte superior. O Passivo no lado direito ou na inferior. O Patrimônio Líquido, que dá a informação adicional, mostrando o investimento e o lucro (ou prejuízo) acumulado, é indicado do lado direito ou inferior, somado ou subtraído do Passivo, conforme seja positivo ou negativo (neste último caso, também pode ficar do lado esquerdo, mas lembrando-se que isso não é muito comum.).

Quanto a classificação das contas depende da natureza da empresa e da função de cada uma no conjunto. A liquidez é comumente utilizada como parâmetro. A lei brasileira classifica os ativos dos mais líquidos aos menos líquidos, já os europeus a classificam de forma contrária.

Existem alguns tipos jurídicos de sociedade que têm o Balanço padronizado de acordo com algumas normas especiais e entre eles destacam-se as companhias seguradoras e as instituições financeiras.

A Lei n.º 6.404/76 regulamenta as sociedades por ações; onde introduziu inúmeras inovações na legislação societária do Brasil no que tange às normas e aos princípios contábeis, inclusive na forma e conteúdo do Balanço;

Com relação a forma do Balanço vale destacar que o Ministério da Fazenda, pelo Decreto Lei n.º 1.598/77, estendeu as normas e os princípios contábeis, introduzidos pela Lei n.º 6.404/76, Lei das Sociedades por Ações, às demais pessoas jurídicas que se submetem à tributação do imposto de Renda com Base no Lucro Real.

Portanto, o que se segue aplica-se a todas as empresas obrigadas a elaborar demonstrações financeiras.

Conteúdo do Balanço

As contas do Balanço classificam-se em vários grupos e subgrupos, cujo esquema a seguir apresentado.

Critérios de Classificação dos Elementos Patrimoniais

No Brasil, não há uso obrigatório, pelas empresas, de um Plano de contas padronizado. A lei apenas disciplina, genericamente, a função e a ordem das contas dos vários grupos em que se divide o Ativo e o Passivo.

Ativo

São os bens de valor: aqueles que representam um poder de compra (caixa), um direito a receber (contas a receber), aqueles que podem ser vendidos e convertidos em caixa ou contas a receber (mercadorias), aqueles que oferecem benefício potencial, direitos ou serviços a seu proprietário, presente ou futuro (edifícios, máquinas, terrenos, despesas antecipadas etc.).Todos os elementos componentes do Ativo acham-se discriminados no esquerdo do Balanço Patrimonial.

Critérios de Classificação do Ativo

De acordo com a Lei n.º 6.404/76, no Ativo as contas devem estar dispostas em ordem decrescente de grau de liquidez dos elementos nela registrados, nos seguintes grupos:

1º) Ativo Circulante = bens e direitos que irão realizar-se no exercício social seguinte.

  • As disponibilidades (caixa, bancos com movimento, aplicações de liquidez imediata).
  • Os direitos realizáveis no curso do exercício social subseqüente ( Duplicatas a Receber, Duplicatas Descontadas, Provisão para Créditos Duvidosos, Títulos a Receber, Estoques).
  • As aplicações de recursos em despesas do exercício seguinte (despesas de seguro a apropriar).

2º) Ativo Realizável a Longo Prazo

As contas representativas dos bens e direitos realizáveis após o término do exercício seguinte e as dos bens e direitos oriundos de negócios não operacionais realizados por coligadas, controladas, proprietários, sócios, acionistas e diretores (Contas a Receber a Longo Prazo, Empréstimos a Controladas, Depósitos Judiciais etc.).

3º) Ativo Permanente

  • Em Investimentos – as contas representativas dos bens e direitos por participações permanentes em outras sociedades e os direitos de qualquer natureza, não classificáveis no Ativo Circulante, que não se destinem à manutenção da atividade da sociedade (Participações em Coligadas, provisões para Perdas, Obras de Arte, Imóveis não de uso).
  • No Ativo Imobilizado, as contas representativas dos direitos que tenham por objeto bens destinados à manutenção das atividades da empresa, ou exercidos com essa finalidade, inclusive os de propriedade industrial ou comercial (Imóveis, Veículos, Instalações, Móveis e Utensílios, Benfeitorias em Propriedades de Terceiros, Depreciação, Exaustão e Amortização Acumulada, Marcas e Patentes).
  • No Ativo Diferido, as contas representativas de aplicações de recursos em despesas que contribuirão para a formação do resultado de exercícios futuros(Despesas de Pré-operação).

Passivo

O passivo significa as obrigações a pagar aos credores: aqueles que financiam o proprietário da empresa (contas a pagar, empréstimos a pagar), ou seja, o capital de terceiros. Todos os elementos componentes do Passivo estão discriminados no lado direito do Balanço Patrimonial.


Critérios de Classificação do Passivo

De acordo com a Lei n.º 6.404/76, no Passivo as contas devem estar dispostas em ordem decrescente de grau de exigibilidade dos elementos nela registrados, nos seguintes grupos:

1º) Passivo Circulante

As contas representativas das obrigações da sociedade que vencerem no exercício social seguinte (Fornecedores, Salários e Encargos a Pagar, Empréstimos, Encargos Financeiros a Pagar, Impostos a Recolher, Provisão para Imposto de Renda etc.).

2º) Exigível a Longo Prazo

As contas representativas das obrigações com vencimento após o término do exercício social seguinte (Financiamentos, encargos Financeiros a Pagar, Retenções Contratuais etc.).

Critérios de Classificação do Patrimônio Líquido

De acordo com a Lei n.º 6.404/76, são classificadas no Patrimônio Líquido as contas representativas:

  • dos investimentos dos proprietários na sociedade;
  • de valores recebidos como doações e subvenções para investimento;
  • das reservas oriundas de lucros;
  • das reservas provenientes de reavaliação de ativos.

As contas pertencentes ao patrimônio Líquido estão distribuídas nos seguintes grupos:

1º) Capital Social

O capital social é constituído ou aumentado através de contribuições dos acionistas com bens suscetíveis de avaliação em dinheiro. As contas representativas do Capital subscrito e, por dedução, a parcela ainda não realizada.

As principais contas pertencentes a este grupo são: Capital e Capital a Integralizar (esta como daquela).

2º) Reservas de Capital

As contas que registrarem:

  • os valores recebidos, a título de ágio na subscrição de ações, que ultrapassarem a importância destinada à formação do Capital Social;
  • o produto da alienação de partes beneficiárias e bônus de subscrição;
  • o prêmio recebido na emissão de debêntures;
  • as doações e as subvenções para investimento;

(Estas contas são estudadas no nível da Contabilidade Intermediária)

3º) Reservas de Reavaliação

As contrapartidas de aumentos de valor atribuídos a elementos do ativo em virtude de novas avaliações, com base em laudo aprovado pela Assembléia Geral de Acionistas. (Reavaliação de Imóveis).

4º) Reservas de Lucros

As contas constituídas pela apropriação de lucros da empresa. Essas reservas podem ser constituídas por imposição legal (Reserva Legal), por determinação estatutária (Reservas Estatutárias) e por propostas aprovadas pelos proprietários – sócios e acionistas – com finalidades específicas (Reservas para Contingências, Reservas para Expansão etc.).

5º) Lucros ou Prejuízos Acumulados

Os Lucros ou Prejuízos do exercício são transferidos para a conta lucros (Prejuízos) Acumulados e aí permanecem até a destinação do lucro ou amortização do prejuízo.

6º) Ações em Tesouraria

As contas representativas de Ações em Tesouraria (ações emitidas pela própria empresa e por ela readquiridas) são destacadas no Balanço Patrimonial como redutoras das contas do Patrimônio Líquido que registrarem a origem dos recursos aplicados em sua aquisição. Representam capital devolvido a certos sócios.

Oportunidade do Balanço

As empresas são obrigadas a levantar balanço pelo menos uma vez em cada período de 12 meses, podendo esse período coincidir ou não com o ano civil.

Para fins de gestão administrativa, econômica e financeira dos negócios, quanto maior número de balanços for levantado em um período, tanto melhor para a empresa e para as pessoas interessadas em suas atividades, pois estas terão oportunidade de conhecer, em menor intervalo de tempo, o patrimônio, suas variações, as causas dessas variações e, como conseqüência, poderão verificar o grau de acerto ou desacerto das decisões passadas, bem como fixar nova política para futuros negócios. Normalmente os balanços são feitos, para fins gerenciais, mensalmente.

Levanta-se o balanço, também, nos seguintes casos especiais: liquidações, transformações, incorporações, fusões e cisões.

Finalidade Alcançada

A finalidade de mostrar a situação patrimonial em dado momento é alcançada com a indicação da natureza e o valor do Ativo, do Passivo e do patrimônio Líquido na data da feitura do balanço. Daí a necessidade de utilização de terminologia clara e concisa.

A apresentação em colunas paralelas, dos valores apurados no último levantamento com os do exercício imediatamente anterior, permite identificar os elementos do Ativo, do Passivo e do Patrimônio Líquido que sofreram variações, bem como a que quantia atingem os aumentos ou diminuições, no período entre os dois balanços levantados.

Contudo, se o balanço permite identificar as mutações, ele nem sempre esclarece as causas. Estas são elucidadas por outros relatórios levantados pela contabilidade, entre os quais se destaca o que demonstra o resultado do período.

Como se Levanta o Balanço

As etapas para a elaboração do Balanço são as seguintes:

1º) Levantamento do Balancete de Verificação do Razão do Último Mês

O levantamento do Balancete de Verificação do Razão do Último Mês é o ponto de partida e consiste na verificação da exatidão matemática dos saldos das contas e elaboração do Balancete de Verificação do Razão.

A verificação abrange todas as contas. Se existir divergência nos saldos, serão feitos os acertos respectivos.

2º) Ajustes das Contas

Esta etapa se constitui no trabalho técnico-contábil mais importante do levantamento do balanço.

A escrituração contábil das operações realizadas pela empresa obedece a dispositivos legais e aos princípios e convenções contábeis.

As demonstrações financeiras obtidas na escrituração contábil devem mostrar, como conseqüência, o mais corretamente possível, a situação patrimonial e o resultado do período.

Para atingir esses objetivos são necessários, muitas vezes, lançamentos de ajuste, de complementação e de saneamento das contas que aparecem no balancete de verificação, a fim de que todas elas indiquem os valores corretos.

Facilitará, no ajuste das contas, preparar os inventários, um dos elementos patrimoniais, o termo inventário, aqui utilizado, para fins de balanço abrangendo os inventários propriamente ditos, os resumos, os quadros demonstrativos, os relatórios, os estatutos, os contratos, os mapas de apropriação, as publicações, as correspondências , são necessárias para a correta avaliação das contas.

Os inventários são juntados ao balancete de Verificação do Razão, para permitir a comparação com a escrituração contábil, com a qual devem coincidir.

Apreciada, conta por conta, dentro de sua função, fazem-se os ajustes necessários. Assim, há que se verificar se o saldo de Caixa reflete o que realmente existe de dinheiro; se o saldo bancário confere com os extratos; se as contas a receber e a pagar conferem com os registros analíticos e com os efetivos valores a receber e a pagar etc.

Destacam-se, também, os ajustes de enquadramento das contas patrimoniais nos vários grupos em que se divide o Ativo e o Passivo, inclusive desdobramento de seus saldos, quando necessários.

As contas das operações que afetam o Patrimônio Líquido, aqui sintetizadas como Receitas e Despesas, também têm seus saldos ajustados, complementados e saneados.

Muito importante assinalar que, simultaneamente com os lançamentos de ajuste, são preparadas as Notas Explicativas, que complementam as Demonstrações Financeiras.

As partidas de ajuste são escrituradas no livro Diário, transportadas para o Razão, e um novo Balancete de Verificação do razão é elaborado, o de antes do encerramento das contas de Receitas e Despesas, denominado Balancete de Verificação do Razão após os Ajustes.

3º) Encerramento das Contas de Resultado

Como já visto, do ponto de vista contábil as contas dividem-se em dois grandes grupos:

  • as contas Patrimoniais;
  • as contas de Resultado.

As contas Patrimoniais permanecem com seus respectivos saldos no início de um novo exercício social; podemos, inclusive, concluir que o saldo de qualquer conta Patrimonial é o saldo acumulado de todos os lançamentos efetuados nessa conta desde o início das atividades da empresa.

As contas de Resultado começam cada exercício social com saldo nulo, como se a conta ainda não tivesse sido movimentada. Para que essas contas comecem cada exercício com saldo nulo, é necessário que no último dia do exercício anterior o saldo existente seja encerrado.

As contas do Resultado movimentadas em determinado exercício compõem o que chamamos Demonstração do Resultado do Exercício. O encerramento das contas consiste na transferência dos saldos das contas de Resultado (Receitas, Despesas, Ganhos, Perdas etc.) para a conta Resultado do Exercício, onde é apurado o resultado daquele exercício.

O resultado de um exercício poderá ser positivo (lucro), ou negativo (prejuízo) (ou nulo), dependendo de o saldo da conta ser respectivamente credor ou devedor.

O ponto de partida para o encerramento das contas de Resultado é o Balancete de Verificação depois dos ajustes (Balancete Ajustado), de acordo com os Princípios e Convenções Contábeis e os Preceitos Legais.

Para ser entendido melhor este conceito, vamos dividi-la em duas partes:

1º) apuração do Resultado do Exercício;

2º) distribuição do Resultado;

Apuração do Resultado Líquido do Exercício

Obrigatoriamente, apura-se o resultado obtido pela empresa no término de cada exercício social, quando do encerramento de todas as contas de Resultado.

A critério da empresa, podem-se apurar resultados mensais, trimestrais, semestrais, anuais etc., sem necessidade de encerrarmos as contas de resultado.

Para efeito de apuração do Resultado obtido pela empresa, em determinado período, transferimos todos os saldos das contas de Resultado para a conta de apuração do Resultado, que estamos chamando Resultado do Exercício.

Essas transferências são processadas por meio de lançamentos contábeis nos Livros Diário e Razão, da seguinte maneira:

1º) Debita-se a conta

Resultado do Exercício

Creditando-se

Cada uma das contas de resultado, com saldo devedor, por seu respectivo saldo.

2º) Debita-se

Cada uma das contas de resultado, com saldo credor, por seu respectivo saldo.

Creditando-se a conta

Resultado do Exercício

3º) Debita-se a conta

Resultado do Exercício

Creditando-se

As contas do Passivo:

  • Provisão para Imposto de Renda e Contribuição Social;
  • Participações e Contribuição a Distribuir.

O valor da Provisão para Imposto de Renda é obtido extracontabilmente, no Livro

de Apuração do Lucro Real _ LALUR – de escrituração obrigatória, por todas as pessoas jurídicas contribuintes do Imposto de Renda na base do lucro real. Os valores das Participações e Contribuições são obtidos dos estatutos e contratos.

O saldo da conta Resultado do Exercício, que representa o Lucro (ou Prejuízo)

Líquido, é transferido para a conta Lucros ou Prejuízos Acumulados, pertencente ao grupo Patrimônio Líquido. Essa partida de Diário, de transferência do Resultado Líquido, constitui-se no elo de união entre as contas Patrimoniais (demonstradas no Balanço Patrimonial) e as de Resultado (apresentadas na Demonstração do Resultado do Exercício).

Num plano de contas elaborado podem constar, opcionalmente, contas isoladas e/ou agrupadas de uso exclusivo para melhor demonstrar o Resultado do Exercício.

Para efeito na Demonstração do Resultado de um Exercício, podemos utilizar títulos representativos de conjuntos de contas sem necessariamente precisar constituir-se em contas.

A título de exemplo mencionamos alguns desses títulos:

  • Receita Líquida de Vendas e Serviços;
  • Resultado Bruto;
  • Despesas Operacionais;
  • Encargos Financeiros Líquidos;
  • Outras Despesas e Receitas Operacionais;
  • Resultado Operacional;
  • Resultados Não Operacionais;
  • Resultado Antes do Imposto de Renda.

Distribuição do Resultado do Exercício

O Lucro ou Prejuízo Líquido do Exercício, após a constituição da Provisão para

Imposto de Renda (e de Contribuição Social sobre o Lucro) e o abatimento das Participações e Contribuições com base no Lucro, é transferido para a conta pertencente ao grupo do patrimônio Líquido, Lucros ou Prejuízos Acumulados.

A conta Lucros ou Prejuízos Acumulados é tão importante para a Contabilidade que, muito embora constitua uma Reserva de Lucro, recebe um tratamento especial, sendo inclusive obrigatório, ao término de cada exercício social, que seja apresentada numa Demonstração de Lucros ou Prejuízos acumulados. A conta Lucros ou Prejuízos Acumulados pode apresentar-se desdobrada por ano de origem, o que é relevante para certos fins de distribuição dos sócios, como no casode impostos diferentes (conforme o ano de formação) sobre os dividendos.

Na hipótese de se apurar lucro em determinado exercício, após ele ser transferido para a conta Lucros ou Prejuízos Acumulados será distribuído desta para outras contas, por meio de lançamentos contábeis (livros Diário e Razão) de forma a atender ao seguinte:

1º) normas legais, pela constituição da Reserva Legal;

2º) normas estatutárias, pela constituição de Reservas Especiais, sem prejuízos dos dividendos normais;

3º) proposta de distribuição da administração, dos proprietários (sócios, acionistas).

O lançamento, obviamente, será feito mediante:

  • Débito à conta de Lucros ou Prejuízos Acumulados e
  • Credito às contas de Reservas e/ou
  • Crédito à conta do Passivo "Lucros a Distribuir" ou "Dividendos Propostos" ou com outra denominação.

No caso de Prejuízo do exercício, ele vai, obrigatoriamente, reduzir o saldo positivo (se houver) de Lucros ou Prejuízos Acumulados. Se essa conta ficar com saldo devedor (Prejuízo Acumulado), obrigatoriamente são transferidos para ela saldos das Reservas de Lucros (a última a ser usada será sempre a Reserva Legal) até que seu saldo fique zerado.

A conta Lucros ou Prejuízos Acumulados somente pode ter saldo negativo (Prejuízo Acumulado) num Balanço, se tiverem desaparecido todos os saldos de todas as Reservas de lucros.

Após isso podem (não obrigatório) também ser usados saldos das Reservas de Capital para absorver os prejuízos acumulados.

Concluída a escrituração dos livros Diário e Razão, após o encerramento, apuração e distribuição do Resultado do Exercício, é levantado o Balancete de Verificação do razão e, em seguida, são elaborados os Relatórios contábeis:

  • Balanço Patrimonial;
  • Demonstração do Resultado do Exercício;
  • Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados;
  • Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido;
  • Demonstração de Origens e Aplicações de Recursos;


Capítulo 2

Demonstração do Resultado do Exercício

A Demonstração do Resultado do Exercício pode ser simples para micro ou pequenas empresas que não requeiram dados pormenorizados para a tomada de decisão, como é o caso de bares, farmácias, mercearias. Deve evidenciar o total de despesa deduzido da receita, apurando-se, assim, o lucro sem destacar os principais grupos de despesas.

Pode ser também completa, exigida por lei, fornece maiores minúcias para a tomada de decisão: grupos de despesas, vários tipos de lucro, destaque dos impostos etc.

Como Apurar a Receita Bruta

A Receita Bruta é o total bruto vendido no período. Nela estão inclusos os impostos sobre vendas (os quais pertencem ao governo) e dela não foram subtraídas as devoluções (vendas canceladas) e os abatimentos (descontos) ocorridos no período.

Impostos e taxas sobre vendas são aqueles gerados no momento da venda; variam proporcionalmente à venda, ou seja, quanto maior for o total de vendas, maior será o imposto. São os mais comuns:

  • IPI – Imposto sobre Produtos Industrializados (governo federal).
  • ICMS – Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (governo estadual).
  • ISS – Imposto Sobre Serviços de qualquer natureza (governo municipal).
  • PIS – Programa de Integração Social – taxa sobre o faturamento – (governo federal)
  • COFINS – Contribuição para a Seguridade Social.

Na verdade os impostos sobre as vendas não pertencem à empresa, mas ao governo. Ela é uma mera intermediária que arrecada impostos junto ao consumidor e recolhe ao governo; por isso, não devem ser considerados como receita real da empresa.

Devoluções (vendas canceladas) – são mercadorias devolvidas por estarem em desacordo com o pedido (preço, qualidade, quantidade, avaria). O comprador, sentindo-se prejudicado, devolve total ou parcialmente a mercadoria. Às vezes, a empresa vendedora, na tentativa de evitar devolução, propõe um abatimento no preço (desconto) para compensar o prejuízo ao comprador. Tanto a devolução como o abatimento aparecem deduzindo a Receita Bruta na Demonstração do Resultado do Exercício.

Portanto, deduções são ajustes (e não despesas) realizadas sobre a Receita Bruta para se apurar a Receita Líquida. O que interessa para a empresa é efetivamente a Receita Líquida que é o que sobra em termos de receita.

Como Apurar o Lucro Bruto

Lucro Bruto é a diferença entre a Venda de Mercadorias e o Custo dessa Mercadoria Vendida, sem considerar despesas administrativas, de vendas e financeiras. Para uma empresa prestadora de serviço o raciocínio é o mesmo: Lucro Bruto é a diferença entre a Receita e o Custo do Serviço Prestado sem considerar aquelas dessas acima referidas.

Resumindo, subtrai-se da receita o custo da mercadoria ou do produto, ou o do serviço para ser colocado à disposição do consumidor, desprezando-se as despesas administrativas, financeiras e de vendas.

O Lucro Bruto, após cobrir o custo da fabricação do produto (ou o custo da mercadoria adquirida para revenda, ou o custo do serviço prestado), é destinado à remuneração das despesas de vendas, administrativas e financeiras, bem como a remuneração do governo (Imposto de Renda) e dos proprietários da empresa (Lucro Líquido).

Quanto maior for a fatia denominada Lucro Bruto, maior poderá ser a remuneração dos administradores, dos diretores, do pessoal de vendas, do governo, dos proprietários da empresa etc.


Custo das Vendas

A expressão custo das vendas é bastante genérica, devendo por essa razão ser especificada por setor na economia:

  • para empresas industriais o custo das vendas é denominado Custo do Produto Vendido (CPV);
  • para empresas comerciais o custo das vendas é denominado Custo das Mercadorias Vendidas (CMV);
  • para empresas prestadoras de serviço o custo das vendas é denominado Custo dos Serviços Prestados (CSP).

Como apurar o Lucro Operacional

RECEITA BRUTA - Deduções = Receita Líquida

RECEITA LÍQUIDA - Custo de Vendas = Lucro Bruto

LUCRO BRUTO - Despesas Operacionais = Lucro Operacional

O Lucro Operacional é obtido através da diferença entre o Lucro Bruto e as despesas operacionais.

Despesas Operacionais

As despesas operacionais são as necessárias para vender os produtos, administrar a empresa e financiar as operações. Enfim, são todas as despesas que contribuem para a manutenção da atividade operacional da empresa. Os principais grupos de Despesas Operacionais são:

Despesas de vendas

Abrangem desde a promoção do produto até sua colocação junto ao consumidor (comercialização e distribuição). São todas as despesas com o pessoal da área de venda, comissões sobre vendas, propagandas e publicidade, marketing, estimativa de perdas com duplicatas derivadas de vendas a prazo (provisão para devedores duvidosos)etc.

Despesas Administrativas

São aquelas necessárias para administrar (dirigir) a empresa. De maneira geral, são gastos nos escritórios que visam à direção ou à gestão da empresa.

Pode-se citar como exemplos: honorários administrativos, salários e encargos sociais do pessoal administrativo, aluguéis de escritórios, materiais de escritório, seguro de escritório, depreciação de móveis e utensílios, assinaturas de jornais etc.

Despesas financeiras

São as remunerações aos capitais de terceiros, tais como: juros pagos ou incorridos, comissões bancárias, correção monetária prefixada sobre empréstimos, descontos concedidos, juros de mora pagos etc.

As despesas financeiras devem ser compensadas com as Receitas Financeiras (conforme disposição legal), isto é, estas receitas são deduzidas daquelas despesas.

As receitas de natureza financeira são as derivadas de aplicações financeiras, juro de mora recebidos, descontos obtidos etc.

Se o montante de Receita Financeira for maior que a Despesa Financeira a Receita Financeira será deduzida de outras Despesas Operacionais.

Como apurar o Lucro antes do Imposto de Renda

Lucro Operacional - Despesas não Operacionais + Receitas não Operacionais =Lucro Antes do Imposto de Renda (LAIR)

As despesas e receitas não relacionadas diretamente com o objetivo do negócio da empresa são classificadas como Não Operacionais.

Normalmente, trata-se de ganhos ou perdas, isto é, são aleatórias.

Ganhos ou Perdas: são os lucros ou prejuízos na venda de itens do ativo Permanente: venda de um veículo (imobilizado), com lucro ou prejuízo, venda de máquinas-equipamentos (imobilizado), com lucro ou prejuízo, venda com lucro ou prejuízo de ações (investimento) etc.

Como Apurar o Lucro Depois do Imposto de Renda

Lucro Antes do Imposto de Renda - Provisão para Imposto de Renda = Lucro Depois do Imposto de Renda

O Imposto de Renda incide sobre o lucro da empresa. Quando se apura no exercício social um lucro de R$ 100 milhões, declara-se e recolhe-se aos cofres públicos (governo federal), geralmente 15% (quinze por cento) sobre o lucro referente a Imposto de Renda normal (15 milhões = 15% de R$ 100 milhões). Na verdade, é uma parcela do lucro canalizada para o governo.

Será calculado Imposto de Renda adicional no valor que exceder o limite estipulado pela Legislação vigente. Atualmente, este limite está fixado em R$ 240.000,00 anuais com alíquota de 10%.

Assim, quando o Lucro Real (o lucro que é a base para cálculo do Imposto de Renda) for superior a R$ 240.000,00, a alíquota será de 25% para o excedente deste limite.

O exercício social em que é gerado o lucro (ano x) denomina-se "ano-base". O exercício em que se paga o Imposto de Renda (ano x +a) denomina-se "exercício financeiro".

Pelo regime de competência considera-se o Imposto de Renda no período em que foi gerado (ano-base) e não no período de pagamento (exercício financeiro).

Portanto calcula-se (provisão) o valor de Imposto de Renda a pagar e deduz-se tal quantia do "Lucro Antes do Imposto de Renda". Ressalte-se que a base de cálculo para o Imposto de Renda não é exatamente o lucro apurado pela contabilidade, mas aquele lucro ajustado às disposições da legislação do Imposto de Renda que será denominado Lucro Real. Este Lucro será calculado num livro extracontábil denominado "Livro de Apuração do Lucro Real" – LALUR.

Como Apurar o Lucro Líquido

Lucro depois do Imposto de Renda - Doações e Contribuições - Participações = Lucro Líquido

O lucro líquido é a sobra líquida à disposição dos proprietários (sócios ou acionistas).

Doações e contribuições são dirigidas às fundações com a finalidade de assistir o quadro de funcionários; as previdências particulares com o objetivo de complementar a aposentadoria; as cooperativas de empregos etc.

Normalmente as participações são complementos à remuneração de empregados e administradores. É estipulado um percentual sobre o lucro. A participação no lucro ou no resultado para os empregados é obrigatória.

Distribuição do Lucro

Se o Lucro Líquido é a sobra líquida à disposição dos proprietários da empresa. Os proprietários decidem a parcela do lucro que ficará retida na empresa e a parte que será distribuída aos donos do capital (dividendos). A distribuição do lucro será evidenciada na Demonstração de Lucros ou prejuízos acumulados.

Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados

Evidencia o "destino" do lucro, a canalização, a distribuição do lucro do exercício.

Havendo sobras (saldos) de lucros de exercícios anteriores não distribuídos, estas sobras são adicionadas ao lucro do exercício atual. Daí a expressão Lucros Acumulados.

Dessa forma, o roteiro contábil é: em primeiro lugar apurar o lucro (ou prejuízo); em segundo lugar transferi-lo para lucros Acumulados; e em terceiro lugar, após a distribuição do lucro aos proprietários (dividendos), canalizar o lucro retido (não distribuído) para o patrimônio líquido (conta dos proprietários).


Capítulo 3

Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido

É a demonstração das movimentações ocorridas com as diversas contas que compõem o Patrimônio Líquido, durante um determinado exercício, fazendo clara indicação do fluxo de uma conta para outra e indicando a origem e o valor de cada acréscimo ou diminuição do Patrimônio Líquido.

Tem como finalidade primordial evidenciar as mutações ocorridas no exercício com as contas do Patrimônio Líquido, indicando claramente e de forma sumária e coordenada, a formação e a utilização de todas as reservas (não apenas das originadas por lucros, como a DLPA), as modificações no capital da empresa e facilitando a compreensão do cálculo dos dividendos obrigatórios.

Trata-se, portanto, de informação que complementa os demais dados constantes do Balanço e da Demonstração do Resultado do Exercício; é particularmente importante para as empresas que tenham, seu Patrimônio Líquido formado por diversas contas e mantenham com elas inúmeras transações.

É útil e necessária ainda na elaboração da Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos, já que parte de tais mutações, no total do Patrimônio Líquido, representa parcelas que representam origens ou aplicações de recursos.

Finalmente, para as empresa que avaliam seus investimentos permanentes em coligadas e controladas pelo método patrimonial, torna-se de muita utilidade receber dessas empresas investidas tal demonstração, para permitir um adequado tratamento contábil das variações da equivalência patrimonial no exercício.

Essa demonstração não é obrigatória pela Lei das S.A., mas sua publicação é exigida pela CVM em sua Instrução n.º 59, de 22.12.86, para as companhias abertas.

Apesar de não exigi-la, reconhecendo a importância dessa demonstração é que a Lei das S.A. a mencionou, aceitando-a como exposto no parágrafo 2o. do art. 186; estabelece esse parágrafo que a DLPA "poderá ser incluída na demonstração das mutações do patrimônio líquido, se elaborada e publicada pela companhia."

Logicamente, se a empresa elaborar tal demonstração, incluindo-a como integrante de suas demonstrações financeiras do exercício, deverá deixar de elaborar a DLPA, desde que as informações desta estejam incluídas, no mesmo nível de informação, naquela.

As contas que formam o Patrimônio Líquido podem sofrer variações por inúmeros motivos, tais como:

a) itens que afetam o patrimônio total:

  • acréscimo pelas correções monetárias das contas do patrimônio;
  • acréscimo pelo lucro ou redução pelo prejuízo líquido do exercício;
  • redução por dividendos;
  • acréscimo por reavaliação de ativos;
  • acréscimo por doações e subvenções para investimentos recebidos;
  • acréscimo por subscrição e integralização de capital;
  • acréscimo pelo recebimento de valor que exceda o valor nominal das ações integralizadas ou o preço de emissão das ações sem valor nominal;
  • acréscimo pelo valor da alienação de partes beneficiárias e bônus de subscrição;
  • acréscimo por prêmio recebido na emissão de debêntures;
  • redução por ações próprias adquiridas ou acréscimo por sua venda;
  • acréscimo ou redução por ajustes de exercícios anteriores;

b) itens que não afetam o total do patrimônio:

  • aumento de capital com utilização de lucros e reservas;
  • apropriações do lucro líquido do exercício reduzindo a conta de Lucros Acumulados para formação de reservas;
  • compensação de prejuízos com reservas.

A técnica é fazer um papel de trabalho, utilizando uma coluna para cada uma das contas do patrimônio da empresa e abrindo uma coluna TOTAL, que representa a soma dos saldos ou transações de todas as contas individuais.

As transações e seus valores são transcritos nas colunas respectivas, mas de forma coordenada. Por exemplo, se temos um aumento de capital com lucros e reservas, na linha correspondente a essa transação, transcreve-se o acréscimo na coluna de Capital pelo do aumento, e, na mesma linha, as reduções nas contas de reservas e lucros utilizadas no aumento de capital pelos valores correspondentes.

Dessa forma, a preparação consiste no seguinte:

a) abrir um papel de trabalho colunado, no qual se transcreve, no topo de cada coluna, os nomes das contas, reservando espaço nas primeiras colunas para descrição da natureza das transações, e uma coluna final para o total;

b) saldo de abertura - transcrever os saldos de cada conta na data do Balanço final do exercício anterior. Somar os saldos por conta para preencher a coluna TOTAL;

c) Adicionar ou subtrair os movimentos ocorridos nas referidas contas, no período, abrindo linha para cada natureza de transação, como: correção monetária, aumento de capital, lucro do exercício, dividendos distribuídos, etc.

d) totalizar, ao final, as colunas, cujos saldos devem coincidir com os saldos do Balanço, e totalizar também as linhas.

A Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido pode ser apresentada das seguintes formas, conforme exemplificado abaixo:

  • detalhada, ou seja, mostrando o movimento em cada conta do patrimônio como na forma do modelo apresentado na seção anterior;
  • sumariada, nesse caso, as reservas de capital e as reservas de lucros são apresentadas pelo seu total, em vez de por conta.

Note-se que ambos os modelos apresentam a utilidade requerida. O modelo detalhado tem a vantagem de ser mais completo, por apresentar todas as alterações nas contas patrimoniais. Todavia, o modelo sumariado apresenta a vantagem de permitir uma melhor compreensão das mutações patrimoniais, por ser mais objetivo.

Objetivando o aprimoramento e padronização na elaboração e publicação da DMPL, para as companhias abertas, a CVM, por sua Instrução n.º 59, de 22.12.86, estabeleceu a obrigatoriedade de divulgação desta demonstração, prescrevendo os critérios a serem utilizados e o modelo de sugestão para apresentação, também exemplificado abaixo.

As mutações do patrimônio líquido poderão ser informadas alternativamente em uma Nota Explicativa às Demonstrações Financeiras, neste caso a empresa terá de publicar a Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados, já que esta não estará sendo substituída.


Capítulo 4

Demonstração de Origens e Aplicações de Recursos

Há várias demonstrações de origens e aplicações de fundos. Uma delas é a de origens e aplicações de Caixa (mais conhecida como fluxo de caixa); outra é a de origens e aplicações de Capital Circulante Líquido (conhecida por Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos – DOAR).

A Demonstração de Origens e Aplicações de Recursos é útil não só para a própria administração, como também para os sócios, para terceiros como bancos, financiadoras e os investidores em geral. Demonstra ela, além da variação do Capital Circulante Líquido, também as origens dessas variações. È muito importante o conhecimento de tais fatos, pois eles poderão auxiliar substancialmente a análise econômica e financeira de qualquer entidade.

A comparação entre as demonstrações de várias entidades comerciais também é de grande valor. A seguir acham-se as Demonstrações de duas firmas diferentes, no mesmo período.

Como é óbvio, a análise da Demonstração de Origens e Aplicações de Recursos é apenas parte do trabalho do analista, procurando saber da posição de uma empresa pois ele necessitará também conhecer e estudar seus Balanços, Demonstrações de Resultados etc. para obter conclusões mais fundamentadas. O que pretendemos provar é que essa Demonstração é auxiliar de fundamental importância em qualquer análise financeira e bastante valiosa para ajudar a administração em suas decisões.

Podendo ser considerada como a demonstração de todos os recursos ingressados no patrimônio durante o período, contribuindo para a modificação da posição financeira da empresa, ou seja, para seu capital circulante líquido.

Esses recursos podem ter origem em capitais próprios ou de terceiros, bem como na destinação que tiverem esses capitais, através das varias formas de aplicação em valores do ativo circulante.

Os capitais próprios ingressados podem decorrer de novas subscrições de capital feitas pelos titulares do patrimônio, ou de lucros apurados e não distribuídos no exercício.

Os capitais de terceiros podem decorrer de financiamentos para novos investimentos ou de fornecimentos de materiais ou créditos para o giro econômico da empresa.

As reduções do ativo a longo prazo e do permanente também contribuem para o aumento do capital circulante, mesmo que essas reduções decorram de depreciações ou amortizações, que são incluídas no custo, mas não importam em saídas de recursos financeiros.

As aplicações podem destinar-se a novos investimentos, em forma de capital fixo, ou a capital de giro (valores realizáveis e disponíveis). Quando aplicado em valores permanentes ou a longo prazo, contribuem para a redução do capital circulante líquido.